未來應收賬款轉讓融資的會計處理

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    作者：全玲

    摘 要：我國一些大型重工類企業一方麵存在著大量未來應收賬款，一方麵麵臨著流動資金緊張、融資困難的局麵，對於這種情況的出現有些企業開始尋求利用未來應收賬款進行融資，但是融資進程並不順利，這其中的原因之一在於我國會計準則沒有規定這方麵的會計處理。本文主要針對未來應收賬款轉讓融資業務提出會計處理建議

    關鍵詞：未來應收賬款 未來應收賬款轉讓融資 會計處理

    一、未來應收賬款轉讓融資

    未來應收賬款是指債權人根據有關合同約定有權利向債務人主張債權，但是債權人尚未履行或者尚未完全履行合同約定的義務，這種情況下，債權人主張債權的時間和金額要視義務履行完畢的時間而定。這種債權基於權利人與債務人之間已經簽有合法且生效的合同，將來滿足合同的事實實現時即形成確定的債權，所以叫做未來應收賬款。

    應收賬款作為企業一項重要的流動資產，可以為企業帶來經濟利益，但是不及時變現也會給企業帶來一定的損失，應收賬款融資成為企業短期融資的一種常見手段。但是，隨著經濟的發展和業務的拓展，企業經營方式越來越多樣化，融資需求也越來越迫切，像一些大型重工類企業（比如造船廠）他們的應收賬款有很大一部分是不能立即主張金錢權利的應收款項，也就是我們所說的未來應收賬款。 對於這類未來應收賬款，往往會占用企業大量的資金。例如，某造船廠接到一筆訂單，銷售某型號的船隻。船廠和買房簽訂銷售合同，買房預付合同總價的20%作為定金，待船隻完工後支付餘款，期限不超過一年。那在這一年的時間，船廠必須先預先支付製造費用和相應的開支，這樣會使企業資金需求擴大。為了提高資金利用率，在這類企業中出現了未來應收賬款轉讓融資業務。

    二、未來應收賬款轉讓融資的分類

    在實際業務中出現的未來應收賬款轉讓融資業務主要有兩類：

    第一類是，附追索權方式的未來應收賬款轉讓。即有關未來應收賬款到期時，若無法確認債權，金融機構或購買企業無法從債務人那履行債權時有權向出售未來應收賬款的企業追償，或者按照三方協議約定，企業有義務按照約定金額向金融機構或買方企業回購部分未來應收賬款，未來應收賬款的風險由售出企業負擔。這種情況方式轉讓未來應收賬款，其實質相當於以未來應收賬款合同為質押，向金融機構或有關企業取得借款的行為。

    第二類是，不附追索權方式的未來應收賬款轉讓。這種轉讓方式是指企業直接將未來應收賬款的收款權出售給金融機構或者有關企業以獲取資金，企業，債務人、金融機構（買方）三方簽訂協議，所售未來應收賬款到期無法實現債權時，金融機構或買方企業不能夠向出售未來應收賬款的企業進行追償。這種情況下，出售未來應收賬款所收到的資金和未來應收賬款待確認金額資金往往存在一定的差異，這個差額可以當成一項保理成本。

    三、未來應收賬款轉讓融資的會計處理

    未來應收賬款的轉讓分為附追索權的未來應收賬款轉讓和不附追索權的未來應收賬款轉讓。不論以哪種方式轉讓，在會計處理實務中都應該遵循實質重於形式的原則，充分考試到交易的經濟實質。

    1.附追索權的未來應收賬款轉讓

    （1）會計處理

    附追索權的賬務處理，實際上是以未來的應收賬款為轉讓的抵押借款，其會計處理與金融機構貸款的會計處理相似，未來應收賬款餘額與收到的融資款項的差額作為一項保理成本入賬。其會計處理如下：

    收到融資款項時，借記：“銀行存款”（按實際收到的金額）、“未確認融資費用——保理利息”（未來應收賬款金額和轉讓價款之間的差額）：貸記：：“長（短）期借款”（未來應收賬款的金額，根據融資期限確定記入長期貸款還是短期貸款）。需要說明的是，這貸方科目記入“長（短）期借款”而不是“未來應收賬款”主要基於以下兩方麵的考慮：首先，現行的會計準則沒有未來應收賬款這個科目，貸記未來應收賬款不符合會計準則的規定；其次，根據未來應收賬款的含義，未來應收賬款實際確認要視義務履行完畢的時間而定，在收到短期融資款時，未來應收賬款還未確認。

    每年攤銷未確認融資費用的會計處理：借記：“財務費用”；貸記：“未確認融資費——保理利息”，這記入“財務費用”的金額根據未來應收賬款轉讓合同規定的分攤方法計算得出。

    在賣方履行完畢與未來應收賬款相關的義務時，未來應收賬款變成現實的應收賬款，確認為應收賬款，此時，會計處理如下：借記：“短期借款”；貸記：“應收賬款“。這應收賬款的金額要根據企業登記簿中登記的未來應收賬款的金額而定。

    （2）方法舉例

    例1：2011年1月19日，A船廠與B公司簽訂應收賬款轉讓協議，將船廠在建出口船舶的應收尾款1.38億元轉讓給B公司，實際轉讓價格為1億元，假定在建船隻在2011年末竣工交貨，該筆應收款的尾款收款期限為年末交貨時支付完畢。

    A船廠在實際收到轉讓款時的會計處理：

    借： 銀行存款 10000 萬元

    未確認融資費用——保理利息 3800 萬元

    貸： 短期借款 13800 萬元

    年末攤銷未確認融資費用的會計處理：

    借： 未確認融資收益-保理利息 3800萬元