基於係統論的會計師事務所合並整合研究

    注冊會計師

    作者：陳安琪

    摘要：本文將係統論的基本觀點和分析方法應用到會計師事務所合並後資源優化整合問題的研究中。將合並中的會計師事務所看成一個變革中的係統，通過研究整個係統的運行特性，結合我國目前會計師事務所合並後出現的問題，來研究會計師事務所如何通過合並，實現資源優化整合，達到“1+1>2”的效益。

    關鍵詞：係統論 會計師事務所合並 資源優化整合

    上世紀80年代恢複注冊會計師審計製度以來，國內會計師事務所的合並潮起潮落，由最開始的國家政策導向的合並，發展到事務所自發的戰略導向合並，新的大型會計師事務所不斷湧現。2008年中注協關於推動會計師事務所做大做強意見的發布，引發了國內會計師事務所的又一次合並浪潮。其中一些事務所已順利通過合並整合，並取得了成功。但也有不少事務所一味地追求做大規模，降低了執業質量，忽視了合並後對兩家事務所資源的優化整合。因為盲目合並導致事務所內部衝突不斷，客戶和專業人員流失，甚至導致經營失敗。

    合並不僅僅是規模上的簡單相加，更是兩個企業的相互融合。因此，如何通過對會計師事務所資源的優化整合，實現優勢互補，從而提高事務所的審計質量，增強本土所的競爭實力，真正實現本土事務所的做大做強，是當前迫切需要解決的問題。

    一、係統論的概念與基本思想

    （一）係統理論。L·V·貝塔朗菲的一般係統論認為，“係統”是“由若幹要素以一定結構形式聯結構成的具有某種功能的有機整體”。這個“有機整體”則是由“係統、要素、結構、功能”這四個核心概念構成，並且在要素與要素、要素與係統、係統與環境三個層麵上相互作用、相互聯係。係統論視角下，所有的係統都具有“目的性、整體性、層次性、相關性和環境適應性等基本特征”。

    係統理論最關鍵的特征是體現整體與部分辨證關係的整體性原理。就其本質而言，係統的性質，取決於係統內外的相互聯係，而不是取決於係統的構成要素。係統論最核心的觀點，就是用關聯論來取代要素理論。係統論更加重視要素之間的關係。按照係統論的說法，事物之間的關係，決定著事物的性質，不同要素的關聯，會形成事物的“新質”。因此造成差別的本質，不是“要素”，而是聯係。

    （二）會計師事務所資源係統。根據企業資源觀的基本觀點，企業是一組資源和能力的集合，任何企業都擁有區別於其他企業的獨特資源。企業的資源不僅僅是指各資源要素本身，還包括各要素之間的關係以及資源間的關係。企業擁有或控製的資源決定了企業的運行成效和經營效率，隻有掌握了比其競爭對手更好、成本更低的資源才能獲得競爭優勢。

    對於會計師事務所來說，其資源主要分為有形資源和無形資源兩大類。有形資源主要是指實物資源，包括固定資產、財務係統、勞動力等，這類資源往往可以通過事務所投資購買獲得。而無形資源則包括注冊會計師的企業文化、專業知識與技能、人力資源、客戶關係等以人為載體發揮作用的資源，這類資源更多的是事務所在經營過程中逐漸創造出來的，也可稱之為再造資源。

    二、合並後資源整合的係統性分析

    合並後的會計師事務所作為一個社會係統，與其他係統一樣具有目的性、整體性、層次性、相關性和環境適應性五個特征。在這個大的資源係統中又包括人力資源子係統、文化子係統、業務子係統、技術標準子係統、信息管理子係統五大子係統。各子係統彼此獨立，但又相互聯係，在交互運作的過程中，形成了既對立又統一的有機整體。

    （一）目的性特征。係統的目的性是指係統在與外界環境相互作用時，在一定範圍內其發展變化不受或少受條件變化或途經經曆的影響，堅持表現出某種趨向預先確定狀態的特性。對於會計師事務所來說，合並雙方都希望通過合並壯大事務所的力量，實現會計師事務所的“做大做強”。因此，事務所資源係統所要達到的目的就是要實現人事、文化、業務、技術標準、信息管理這五個子係統的協調統一，取得協同效應。

    （二）整體性特征。係統是由若幹要素組成的具有一定新的功能的有機整體，作為係統子單元的各個要素一旦組成係統整體，就具有獨立要素所不具有的性質和功能，形成了新的係統的質的特性，從而表現出整體的性質和功能不等於各個要素的性質和功能的簡單相加。對於會計師事務所的合並來說，如果僅僅是將兩家事務所的工作場所搬至同一地點，在經營過程中使用同一品牌，僅僅是對營業規模進行簡單的加總，就不能說其實現了真正的合並。

    （三）層次性特征。任何較為複雜的係統都有一定的層次結構，其中低一級的要素是它所屬的高一級係統的有機組成部分。一般而言，係統的運行能否正常且高效，很大程度上取決於能否分清層次。會計師事務所作為一個社會組織，是人、財、物的結合體，要想會計師事務所這個係統能夠發揮應有的功能，事務所內各子係統就必須認清自己的層次，協同發揮出自身特定的功能，推動母係統不斷向良性發展。

    （四）相關性特征。係統的相關性原理是指係統的各要素、係統與要素、係統與係統、係統與環境，以及係統的結構功能、行為之間的普遍聯係的特征。這種聯係主要表現為相互依存和製約、協同與競爭的關係，他們共同決定了係統的功能。從合並後的會計師事務所五個子係統來看，它們之間也存在著相互的關係。事務所人力資源的配置、組織結構、業務管理甚至技術標準的方方麵麵都受企業文化的影響，散發出事務所特有的文化特性。而業務、技術標準、信息管理都是以人格化的方式而存在的係統，事務所業務的承接、技術標準的製定以及信息管理水平都深受人力資源係統的影響。

    （五）環境適應性特征。環境適應性主要是指係統與不斷變化的外部環境相互協調，不斷適應的特征。係統與環境是不可分割的，由於不存在一種普遍適用的組織模式，事務所必須保持環境、組織和戰略的動態適應，才能持續發展。這的環境主要是指事務所所在的經濟環境、法律環境、監管環境等。事務所必須靈敏地嗅出所處環境的變化，根據變化適時調整其組織模式與經營戰略。